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摘要:房地产企业拆迁补偿款的核算会计制度与税法都有相关规定但有所不同，本文对房地产开发企业拆迁补偿款的形式、会计处理与税务处理核算及差异进行了分析和探讨，认为作价补偿业务两者处理都比较明确，而由于产权置换业务的会计处理与税务处理比较特殊，在实际工作中，相信随着市场经济的发展和法制的健全，随着监督体制的不断增强，房地产企业拆迁补偿的核算会越来越来完善。
关键词:房地产拆迁补偿款会计税务
房地产企业拆迁补偿款是指房地产企业作为拆迁人对被拆除房屋的所有人，依照《城市房屋拆迁管理条例》的规定给予的补偿。
一、房地产企业拆迁补偿的主要形式
房屋拆迁补偿有产权调换、作价补偿、产权调换与作价补偿相结合三种形式，他们各有特点，在会计和税务处理上也有所区别。
二、会计处理与税务处理
(一)会计处理
1、产权置换的会计处理
房地产企业产权置换的实质是，被拆迁人用房地产企业支付的货币补偿资金向房地产企业购入房屋，其实是支付补偿款和出售房屋的两笔经济业务，困此要确认 “拆迁补偿费支出”，即以按公允价值或同期同类房屋的市场完全重置价格计算的金额以计入开发成本中的土地成本。另外，对补偿的房屋应视同在市场条件下对外销售，应按其公允价值或参照同期同类房屋的市场价格确定销售收入，同时按照同期同类房屋的成本确认视同销售成本，也就意味着就是公平公正的交易行为。 这适用《企业会计准则第7号――非货币资产交换》的规定，回迁房的非货币性资产交换，预计未来能带来更多现金流，一般情况下是具有商业实质，且公允价值能够可靠计量。
在开发产品完工时，根据安置时的同期同类价格，视同销售的会计处理，即借记“开发成本―拆迁补偿费”科目，贷记“应付账款―拆迁补偿费”科目；借记“应付账款―拆迁补偿费”，贷记“主营业务收入”科目。房地产企业开具销售不动产发票，业主向房地产企业出具拆迁补偿费收据，结转成本的会计处理，即借记“主营业务成本――土地征用费及拆迁补偿费”科目，贷记“开发产品”科目。
2、作价补偿业务的会计处理方法
如果被拆迁户选择货币补偿方式，即领取补偿金自己处理居住问题，对房地产企业来说，该补偿支出作为“拆迁补偿费”计入开发成本中的土地成本，即借记“开发成本（或生产成本）―土地开发(土地征用及拆迁补偿费)”科目，贷记“库存现金、银行存款”科目。
3、产权置换与作价补偿相结合的会计处理
房地产企业以其中一定面积的房屋补偿拆除房屋的所有人，其余面积按照作价补偿折合货币支付给被拆除房屋的所有人。对于房地产企业来说，从被拆迁户手中取得拆迁房，购置成本是对产权置换部分按合同约定的置换面积乘以回迁房市场价格和以货币补偿的那部分作为“拆迁补偿费”直接计入开发成本中的土地成本，由于此时不符合收入确认条件，只能作为往来记作“应付帐款”。回迁房交付使用后，才符合商品销售收入确认条件，才可确认为“主营业务收入”，并转回之前支付货币补偿款时确认的“应付帐款”。
(二)税务处理
1、产权置换的税务处理
房地产企业在拆迁过程中采取的产权置换补偿方式将涉及到营业税、企业所得税、土地增值税等问题：
(1)营业税的处理
根据我国《国家税务总局关于个人销售拆迁补偿住房征收营业税问题的批复》（国税函〔2007〕768号）和国家税务总局《关于外商投资企业从事城市住宅小区建设征收营业税问题的批复》（国税函发〔1995〕549号）和《营业税暂行条例》的有关规定规定，对偿还面积与拆迁建筑面积相等的部分，由当地税务机关按同类住宅房屋的成本价核定计征营业税，对最终转让时未作价结算的住宅区配套公共设施（如居委会用房、车棚、托儿所等），凡转让收入已包含在住宅房屋转让价格中并已征收营业税的，不再征收营业税。对超出拆迁建筑面积的部分，则应按《营业税暂行条例实施细则》第二十条规定的顺序确定计税营业额，一是可以按纳税人最近时期发生同类应税行为的平均价格核定；二是可以按其他纳税人最近时期发生同类应税行为的平均价格核定；三是按下列公式核定：营业额=营业成本或者工程成本×（1＋成本利润率）÷（1－营业税税率）。
(2)土地增值税的处理
根据国家税务总局《关于土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税函〔2010〕220号）和《关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发〔2006〕187号）的相关规定，房地产开发企业将开发产品用于抵偿债务、换取其他单位和个人的非货币性资产等行为，发生所有权转移时应视同销售房地产，其收入可以按本企业在同一地区、同一年度销售的同类房地产的平均价格确定，也可以按由主管税务机关参照当地当年、同类房地产的市场价格或评估价值确定。同时将此确认为房地产开发项目的拆迁补偿费。房地产开发企业支付给回迁户的补差价款，计入拆迁补偿费；回迁户支付给房地产开发企业的补差价款，应抵减本项目拆迁补偿费。
(3)企业所得税的处理
根据《企业所得税法实施条例》和《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》（国税发〔2009〕31号）的相关规定于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入（或利润）的实现。确认收入（或利润）的方法和顺序为：按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定。由主管税务机关参照当地同类开发产品市场公允价值确定。按开发产品的成本利润率确定。开发产品的成本利润率不得低于15%，具体比例由主管税务机关确定。 关于计税成本的确定，根据《企业债务重组业务所得税处理办法》（国家税务总局令第6号）第四条规定，该房地产公司“拆一还一”行为要按公允价值对所还原的商品房视同销售确认收入，同时以相同金额确认作为房地产开发计税成本的拆迁补偿费。
2、作价补偿的税务处理
作价补偿可以理解为有两种情况，一种情况是按照政府规定标准直接支付的拆迁补偿费，可计入土地增值税扣除项目金额，并计入企业所得税计税成本扣除。另一种情况是在签署拆迁协议时，双方确认了拆迁补偿的金额，但以补偿商品房的形式履行协议，这种情况根据《国家税务总局令第六号》第四条规定应认定为债务重组。
3、产权置换与作价补偿相结合的税务处理
房地产企业以其中一定面积的房屋补偿被拆迁人，其余面积按照作价补偿折合货币支付给被拆迁人，以一定面积的房屋作为补偿方式涉及到营业税、企业所得税与土地增值税等问题，其税务处理与产权置换的税务处理相同。其余部分按照货币补偿方式支付给被拆迁人，这部分支出可以作为“拆迁补偿费”直接计入开发成本中土地成本，可计入土地增值税扣除项目金额 ，并计入企业所得税计税成本扣除。
三、会计处理与税务处理的差异比较
基于上述对房地产企业拆迁补偿形式的会计与税务处理的分析可见，会计与税务处理的差异如下：
（一）成本的确认和计量方面
会计处理：房地产企业从被拆迁户手中取得拆迁房应视同“购买”业务进行会计处理，购置成本是对产权置换部分按合同约定的置换面积乘以回迁房市场价格和以货币补偿方式的支出部分作为“拆迁补偿费”直接计入开发成本中的土地成本，最终作为销售成本结转。
税务处理：关于计税成本的确定，房地产企业对补偿的房屋要按公允价值确认作为房地产开发计税成本的拆迁补偿费。按税法规定计征的营业税、土地增值税当拆迁房交付时转入营业税金及附加。
两者差异：产权置换业务会计处理以回迁房的市场价计入开发成本；税务处理以同类开发产品市场公允价值确认作为房地产开发计税成本的拆迁补偿费。
（二）收入的确认和计量方面
会计处理：房地产企业对被拆迁户补偿的房屋应视同“销售”业务进行会计处理，将回迁房以市场价格出售给被拆迁户，在符合商品销售收入确认条件时确认为“主营业务收入”税务处理：营业税对偿还面积与拆迁建筑面积相等的部分，按会计上的开发成本的口径作为成本价核定计征，对超出拆迁建筑面积的部分，按市场售价计征；土地增值税对房屋转移时应视同销售房地产，其收入可以按本企业在同一地区、同一年度销售的同类房地产的平均价格确定，也可以按由主管税务机关参照当地当年、同类房地产的市场价格或评估价值确定；企业所得税于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入（或利润）的实现。
两者差异：会计处理按市场售价确认收入；营业税和土地增值税以成本价确认收入，所得税按视同销售以市场售价确认收入。
四、结论
综上所述，本文首先从房地产企业拆迁补偿形式、会计处理与税务处理进行了分析，并对会计处理与税务处理的差异进行了比较，认为作价补偿业务两者处理都比较明确，而由于产权置换业务的会计处理与税务处理比较特殊，房地产开发企业用回迁房换入被拆迁人的拆迁房，应视同“购买”和“销售”两笔经济业务进行会计处理。税务处理方面对补偿面积与拆迁面积相等的部分可以按会计上的开发成本的口径作为成本价核定计征营业税的计税依据；对超出补偿面积的部分按市场售价作为营业税计征依据；对企业所得税按市场销售价格计算。在实际工作中，相信随着市场经济的发展和法制的健全，随着监督体制的不断增强，房地产企业拆迁补偿的核算会越来越来完善。
参考文献:
[1]肖太寿.房地产企业拆迁还房的帐务与税务处理. 总裁网,2010,(09)
[2]江梅.回迁房的税务处理[J].中国惠水,2010,(09)